Источник: Журнал «Налоговые споры» № 6
Вправе ли инспекция обращаться в суд с иском о признании договора с подозрительным контрагентом недействительным, ссылаясь на ничтожность этого документа? Согласно закону такое право у налоговиков есть, но использовать его они могут только в случае, когда реализация полномочий направлена на обеспечение контроля за соблюдением налогового законодательства. Где проходит та грань, за которой налоговики утрачивают право обращаться в суд за признанием договора недействительным? Об этом мы побеседовали с судьей ВАС РФ Анатолием Геннадьевичем Першутовым.
Анатолий Геннадьевич, давайте поговорим об исках налоговых органов, связанных с выявлением в ходе проверки притворных сделок с участием налогоплательщика. Какими нормами законодательства регулируются соответствующие полномочия инспекторов?
Этот вопрос обсуждается давно. Норма, предусматривающая право налогового органа на обращение в суды с исками о признании сделок недействительными и взыскании полученного по ним в доход государства, была закреплена еще в Законе о налоговой системе 1991 г. А в Законе о налоговых органах она существует по сей день. В изначальной редакции первой части НК РФ, введенной с 1 января 1999 г., соответствующие положения были.
Но после внесения больших изменений в первую часть НК РФ указанную норму исключили. Возникает вопрос: умышленно ли законодатель это сделал? Или норма исчезла по недоразумению?
Как бы то ни было, сегодня Конституционный Суд РФ признает за налоговыми органами право обращаться в суды с исками о признании сделок недействительными и взыскании дохода по ним в пользу государства.
По всей видимости, КС РФ учел, что несмотря на многочисленные корректировки Закона о налоговых органах норма п. 11 ст. 7, предусматривающая соответствующее право инспекторов, осталась неизменной. А значит, законодатель не отказался от идеи предоставлять им возможность обращаться в суд с такими исками.
Расскажите, пожалуйста, о позиции Президиума ВАС РФ в отношении пределов полномочий инспекции на подачу иска о признании сделки недействительной.
На уровне надзорной инстанции данный вопрос рассматривался еще в 2005 г. Тогда налоговый орган обратился в арбитражный суд с иском о признании сделки купли-продажи недействительной. Суд первой инстанции прекратил производство по делу, а ВАС РФ с этим не согласился. Президиум учел позицию КС РФ по данному вопросу и указал, что у налогового органа есть право обращаться в суд с таким иском. В результате оспариваемое определение отменили, а дело было направлено на новое рассмотрение (постановление Президиума ВАС РФ от 15.03.2005 № 13885/04).
Но это было первое подобное дело. Тогда мы всего лишь сказали, что такие споры подведомственны арбитражным судам. А вопрос о том, как их решать, остался открытым. Этой проблеме в той или иной степени посвящены два постановления Пленума ВАС РФ (от 12.10.2006 № 53, от 10.04.2008 № 22).
Квинтэссенцией тех идей, которые были заложены в перечисленных актах ВАС РФ, стало постановление Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 8728/12.
В нем четко сказано: да, налоговые органы могут обращаться в суды с исками о признании сделки недействительной. И такое заявление должно быть рассмотрено по существу.
В то же время Президиум ВАС РФ в деле от 06.11.2012 № 8728/12 отказал инспекции в удовлетворении исковых требований. Почему?
В данном случае, заявляя иск о признании оспариваемых сделок недействительными, налоговая инспекция не заявила требование о взыскании в доход государства всего полученного по ним. Своей цели налоговый орган мог достичь и более простыми способами. Налог был доначислен из-за того, что компания представила документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения. В совокупности с другими обстоятельствами это подтверждало, что операций на самом деле не было. А если инспекция признает сделку ничтожной, она может сама решить вопрос о доначислении налога: это не требует судебного решения.
Поэтому Президиум заключил, что заявленные требования инспекции выходят за пределы ее компетенции. Судьи исходили в т. ч. из позиции, отраженной в постановлении Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 № 22. Согласно этой позиции налоговые органы вправе предъявлять в суд иски о признании сделок недействительными и взыскании в доход государства всего полученного по ним, если указанное полномочие они реализуют в рамках выполнения задач по контролю за соблюдением налогового законодательства и если удовлетворение такого требования будет иметь в качестве последствия поступление в бюджет налогов и сборов.
Правильно ли мы понимаем: если инспекция установила, что сделок налогоплательщика с фирмой-однодневкой не было в действительности, то поднимать вопрос о признании их ничтожными через суд не нужно? То есть в подобных случаях налоговый орган может взыскать налоги самостоятельно, но если речь идет о переквалификации сделки, то обращение в суд обязательно?
Производить взыскания в связи с изменением правовой квалификации сделок во внесудебном порядке недопустимо согласно ст. 45 НК РФ. Поэтому, если налоговые органы хотят быстрее получить доначисления, не надо заявлять о переквалификации сделки. По этой проблеме Президиум ВАС РФ высказался в постановлении от 01.06.2010 № 16064/09.
В указанном деле основанием для взысканий послужил вывод инспекции о том, что сделки с контрагентом не подтверждены. Документы были подписаны неустановленным лицом, т. е. речь шла о классической сделке с фирмой-однодневкой. Налогоплательщик пытался оспорить это решение. Он рассуждал так: проверяющие посчитали, что сделки ничтожны, а значит, они их переквалифицировали. Поэтому налоги, пени и штрафы можно было взыскать только через суд. Эта позиция нашла поддержку в нескольких инстанциях.
Но Президиум ВАС РФ посчитал иначе. По его мнению, инспекция доначислила налоги на том основании, что компания представила документы, содержащие недостоверные и противоречивые сведения. В совокупности с иными обстоятельствами это не подтверждало факт реального осуществления сделок с российскими поставщиками. И юридическое изменение квалификации сделок тут ни при чем, инспекция не нарушила положения подп. 3 п. 2 ст. 45 НК РФ.
Тем самым Президиум разграничил две ситуации. Первая — когда налоги доначисляют во внесудебном порядке в связи с получением налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, без переквалификации сделки. И вторая — когда имеет место переквалификация сделки в порядке, предусмотренном ст. 45 НК РФ.
Есть ли в постановлении Президиума ВАС РФ от 06.11.2012 № 8728/12 принципиально новые моменты, которые не нашли отражения в постановлении Пленума ВАС РФ от 10.04.2008 № 22?
В постановлении Пленума № 22 мы сформулировали правовую позицию, которая нашла подтверждение в постановлении Президиума № 8728/12. Она сводится к следующему. Для обеспечения поступления в бюджет налогов в полном объеме налоговый орган вправе, руководствуясь ст. 170 Гражданского кодекса РФ, предъявить требования о признании сделок налогоплательщика сделками, совершенными лишь для вида, без намерения создать соответствующие правовые последствия, т. е. мнимыми, либо совершенными с целью прикрытия других сделок, т. е. притворными. И это действительно может способствовать реализации указанной задачи. Такой же подход прослеживается в определениях Конституционного Суда РФ.
Что касается положений ст. 169 ГК РФ, позиция Президиума ВАС РФ такова: налоговый орган не может взыскивать все полученное по сделке в доход бюджета. Ведь вся сумма по сделке в полном объеме не составляет налогового обязательства. Поэтому взыскание «всего полученного по сделке» — это уже превышение обязанностей налогового органа.
Недавно Российское агентство правовой судебной информации опубликовало статью английского аналитика Кристофера Гранвиля. Одним из самых важных достижений нашей судебной системы он считает решение ВАС РФ о том, что ст. 169 ГК РФ не может использоваться для национализации имущества в таких рутинных случаях, как неуплата налогов.
«Если налоговые органы хотят быстрее получить доначисления, не надо заявлять о переквалификации сделки».
Анатолий Геннадьевич, какие доводы обычно приводят налоговые органы, заявляя о недействительности сделок?
В основном они сводятся к необоснованности налоговой выгоды: признаком ничтожности сделки считается тот факт, что документы подписаны несуществующим лицом или составлены по чужому паспорту. Ставится под сомнение реальность операции, т. е. приводятся те обстоятельства, которые подробно изложены в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 о налоговой выгоде. Таким образом, во всех подобных случаях фактически реализуются на практике выводы ВАС РФ, которые сделаны почти 7 лет назад.
Когда речь идет об оценке обоснованности налоговой выгоды, нет необходимости определять, является ли сделка мнимой или притворной. Вопрос в другом: была хозяйственная операция в действительности или нет. А на тему обоснованности налоговой выгоды Президиум ВАС РФ высказывался уже не раз, за последние 5-6 лет принято несколько десятков постановлений. И нигде не говорилось о притворности или мнимости сделки.
Как я уже отмечал, налоговым органам не нужно специально идти в суд с исками по признакам мнимости или притворности сделки. Они могут сами решать вопрос о доначислении исходя из полученной информации. Если дело дойдет до суда, все проблемы можно будет решить в судебном порядке. Заявлять о недействительности сделки — это право налоговых органов, а не обязанность.
«Налоговым органам не нужно специально идти в суд с исками по признакам мнимости или притворности сделки. Они могут сами решать вопрос о доначислении исходя из полученной информации».
С учетом выводов ВАС РФ можно ли утверждать, что инспекторам невыгодно подавать иски о признании сделки мнимой и взыскании полученного по ней в пользу государства?
Да, инспекции тактически невыгодно заявлять иск о признании сделки мнимой. Ведь суд может и отказать ей в удовлетворении требований, а это уже препятствие для доначислений. Причем отказ может быть обусловлен тем, что у налогового органа нет необходимых полномочий: именно к такому выводу мы пришли в постановлении от 06.11.2012 № 8728/12. По существу дело и не рассматривалось. Налоговые органы обычно учитывают риски, связанные с подачей исков о недействительности сделки, и заявляют их редко: они экзотичны. При возникновении вопроса о том, соответствует ли заявленная правовая квалификация сделки действительной, можно вполне обойтись обычным налоговым инструментарием. Как правило, подавая такие иски, хотят подстраховаться, а потом, прикрывшись преюдицией, доначислить налоги. Но по существу, на мой взгляд, такой подход приводит к необоснованной загруженности арбитражных судов. Фактически одну проблему приходится решать в ходе двух споров.
Есть еще один нюанс: специализация судей. Налоговый спор будет рассматривать налоговый состав, а признание сделки недействительной — гражданский. И это тоже может создать сложности для налогового органа. Иски о взыскании полученного по сделке в пользу государства в рамках налоговых споров бессмысленны еще и по следующим причинам. В них речь идет, как правило, о сделках с фирмой-однодневкой, которой на момент проверки уже не существует.
Вы отметили, что полномочия на обращение с иском о признании сделки недействительной применяются редко и востребованы мало. Согласны ли Вы с тем, что соответствующие нормы во многом устарели? Ведь инспекции проще доначислить налоги и ждать суда.
В целях именно налогового контроля и доначисления налогов предъявление таких исков смысла не имеет. Однако полностью отменять соответствующую норму не стоит. Все-таки есть сферы деятельности налоговых органов, в которых она применяется, за исключением осуществления налогового контроля: оборот алкогольной
продукции, опасных веществ. Так что норма должна остаться. Но я не вижу смысла применять ее в других случаях.
Анатолий Геннадьевич, есть ли уже практика применения постановления от 06.11.2012 № 8728/12 в качестве основания для пересмотра дела по новым обстоятельствам? Как Вы считаете, многие ли налогоплательщики могут рассчитывать на пересмотр?
Пока такой практики нет. Теоретически это возможно в отношении тех судебных актов, которые были приняты до момента опубликования данного постановления на сайте ВАС РФ. Необходимая оговорка в нем есть, и с учетом постановления Пленума от 30.06.2011 № 52 «О применении положений Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при пересмотре судебных актов по новым или вновь открывшимся обстоятельствам» вполне возможно отменить решение суда. Препятствием могут быть только процессуальные сроки. Но нельзя забывать, что и обстоятельства по существу должны быть сходны.
Наш последний вопрос касается проекта постановления Пленума ВАС РФ «О некоторых вопросах возмещения убытков лицами, входящими в состав органов юридического лица». Если компанию привлекают к налоговой ответственности по причине недобросовестного поведения директора, можно ли с него взыскать убытки в виде упущенной выгоды?
Идея о взыскании реального ущерба заложена в этом проекте. Но если его можно хоть
Конечно, можно рассуждать так: если бы средства запустили в оборот, была бы получена прибыль и т. п. Госпошлина, к примеру, связанная с оспариванием, это тоже реальный ущерб.
В данном случае все зависит от конкретной ситуации. Постановление носит рамочный характер, посмотрим, как будет развиваться практика. Но не думаю, что заявление таких требований к директорам будет носить массовый характер.
ДОСЬЕАнатолий Геннадьевич Першутов — судья Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, член Президиума ВАС РФ, заместитель председателя Совета судей РФ, канд. юрид. наук, доцент. Стаж его работы по юридической профессии составляет свыше 20 лет. Имеет высший квалификационный класс судьи.
В 1990-1997 гг. — народный судья, председатель Октябрьского районного народного суда города Иркутска. В 1997-2002 гг. — заместитель председателя Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа. С 2002 г. является судьей ВАС РФ, а с 2004 г. осуществляет преподавательскую деятельность на кафедре гражданского, арбитражного и административного процессуального права Российской академии правосудия и в системе повышения квалификации судей.
Авторы: ведущий эксперт журнала Владимир Бельковец и редактор по работе с авторами Татьяна Данилова
Источник: Журнал «Налоговые споры» № 6
